A maior parte da doutrina não define o arbitramento como modalidade de lançamento, dada a sua especificidade, mas como técnica, um critério subjetivo que a legislação permite, excepcionalmente, quando o contribuinte não cumpre os seus deveres de manter a contabilidade em ordem e em dia, e de apresentar as declarações obrigatórias por lei, não tendo caráter punitivo. Nos termos do artigo 148 do CTN, referida técnica pode ser empregada pelos agentes tributários quando as declarações ou documentos apresentados pelo sujeito passivo forem omissos ou não merecedores de fé, sendo permitido o arbitramento do valor a ser utilizado como base de cálculo, respeitado o processo administrativo regular e os princípios a ele inerentes.

1. Finalidade

Para muitos o arbitramento é apenas uma técnica de lançamento de ofício, tal procedimento pode ocorrer “tanto nos tributos que deveriam ser lançados com base em declaração do contribuinte quanto nos lançados por homologação, hipótese em que a Fazenda está autorizada a pôr de lado a escrita, os livros e demais informações prestadas pelo sujeito passivo, havendo omissão, fraude ou simulação com o fito de garantir o recolhimento do tributo

2. Requisitos autorizadores do arbitramento.

No sistema tributário pátrio a obrigação surge com a ocorrência do fato gerador, conforme prevê o artigo 113 do Código Tributário Nacional, que estabelece:

Art. 113 – A obrigação tributária é principal ou acessória

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

…………………

Entretanto, o crédito é constituído pelo lançamento, que conforme preconiza o artigo 142 do CTN é o procedimento obrigatório e vinculado por meio do qual o sujeito ativo da obrigação tributária, o Fisco, torna efetivo o seu crédito.

Art. 142 – Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

O dispositivo supracitado apresenta os elementos essenciais que o lançamento deve preencher para sua validade. A inobservância de um desses elementos ou sua incompatibilidade com a verdade material contamina de vício insanável ato administrativo.

3. Presunções e ficções

As presunções foram inseridas na categoria dos meios de prova, podendo ser definidas como a compreensão lógica que se tira a partir de um fato conhecido para provar a existência de outro desconhecido.

Não se pode ter dúvidas sobre a distinção entre presunção legal e presunção do homem.

A doutrina tradicional costuma distinguir as presunções em legais e do homem (homini). As legais, por sua vez, seriam absolutas e relativas. As primeiras não admitiriam prova em contrário (juris et de jure); as segundas, sim (juris tantum).

As ficções seriam criações jurídicas sem fomento no mundo real, obra da imaginação criadora dos juristas, ou melhor, dos legisladores.

Servem as presunções de instrumento para passar de um fato conhecido para o desconhecido, provando-se, desta forma, este último, ou seja: na presunção ocorre a fixação de uma verdade hipotética em relação a certos fatos, posto que não provada por meios diretos.

4. Ônus da prova

É inafastável a obrigação do fisco possuir provas para subsidiar cobrança de tributos devidos ou penalidades eventualmente impostas aos contribuintes, deste modo fica assegurado quanto a impugnações administrativas ou judiciais.

Na própria configuração oficial do lançamento, a lei institui a necessidade de que o ato jurídico administrativo seja devidamente fundamentado, o que significa dizer que o Fisco tem que oferecer prova concludente de que o evento ocorreu na estrita conformidade da previsão genérica da hipótese normativa. Seguindo adiante, vindo o sujeito passivo a contestar a fundamentação do ato aplicativo lavrado pelo Fisco, o ônus de exibir a improcedência dessa iniciativa impugnatória volta a ser, novamente, da Fazenda, a quem quadrara provar o descabimento jurídico da impugnação fazendo remanescer a exigência.

5. Limitações ao Lançamento por Arbitramento

As limitações ao poder de tributar, que por conseguinte afetam o lançamento por arbitramento e revestem-se como garantia individual do contribuinte, podem decorrer de princípios ou imunidades, que são institutos jurídicos diversos, embora certos princípios expressos façam brotar ou rebrotar imunidades determinadas.

Os princípios constitucionais tributários, assim, sobre representarem importante conquista político-jurídica dos contribuintes, constituem expressão fundamental dos direitos individuais outorgados aos particulares pelo ordenamento estatal. Desde que existem para impor limitações ao poder de tributar do Estado, esses postulados têm por destinatário exclusivo o poder estatal, que se submete à imperatividade de suas restrições.

Conclusão

A tributação evidentemente não é a única fonte de captação de recursos do Estado, porém é a que garante maior arrecadação. O meio legal de que dispõe o Estado para constituir seus créditos oriundos da relação tributária é o lançamento. De outra banda observa-se que o lançamento possui dupla finalidade: declarar a obrigação e constituir o crédito tributário e como tal deve observar as normas emanadas do Código Tributário Nacional.

Arbitrar, no sentido jurídico comum, significa prescrever, ou julgar na qualidade de arbitro. O arbitramento na seara fiscal surge em razão da necessidade de se ter um ponto de partida para a positivação da regra tributária. Ou seja, mediante fatos conhecidos, presumem-se fatos desconhecidos.

O arbitramento, nada mais é do que o meio que dispõe a Fazenda Pública para averiguar a dimensão do fato imponível. Ausente esta técnica alternativa, existente no direito tributário, impossível seria a obtenção do quantum fiscal.

De uma forma geral o lançamento por arbitramento, enquanto técnica de lançamento de oficio, tem sido utilizado pela Fazenda Pública quando da persecução de seus créditos tributários oriundos de declaração falsa ou que não mereça fé, fornecida pelo próprio contribuinte.

Se inexistentes os documentos ou, se existentes, não mereçam fé, como poderia o fisco apurar seus créditos, uma vez que não dispõe de nenhum outro documento com base empírica? Não fosse esta alternativa o fisco veria frustrada sua pretensão arrecadatória, para manter as funções básicas do Estado. Além de a tributação operar apenas sobre os probos, os honestos, prosperando com larga desigualdade os sonegadores.

Equipe Editorial Vade Mecum Brasil

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